Источник: ''Двойная запись'', №21Янина Шилова, аудитор
Определением от 4 июля 2002 г. № 200-О Конституционный Суд РФ поставил жирную точку в эпопее, связанной с выяснением вопроса: а нужно ли платить налог на пользователей автомобильных дорог? Точку - потому что мнение Конституционного Суда является окончательным и обжалованию не подлежит.
Все это особенно важно сейчас, когда вступил в силу Федеральный закон от 24 июля 2002 г. № 110-ФЗ, который создал неожиданно много проблем. Видимо, его авторы придерживались логики "правая рука не знает, что делает левая". Из-за этого документ противоречит не только другим актам законодательства (к чему мы почти привыкли), но местами - даже сам себе.
Но расскажем обо всем по порядку, немного вспомнив историю. После принятия первой части Налогового кодекса РФ организации долго осваивались со своими новыми правами и свободами. Но постепенно они узнали о презумпции налоговой невиновности, толковании всех противоречий в свою пользу, обязанности платить только законно установленные налоги и т. п. Юридически подковавшись, налогоплательщики решили изучать законодательство не с целью узнать, как платить налоги, а с совершенно противоположной - как их правомерно не платить. Ну и нашли (как выясняется, на свою голову) Закон РФ от 18 октября 1991 г. № 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации".
Сей, с позволения сказать, документ давно стал притчей во языцех. Он ввел сразу несколько налогов, которыми иногда пытались обложить даже право на напасти. Ведь налог на пользователей автодорог можно назвать только налогом на право ездить по дорогам России. А они, как известно, наряду с дураками являются главной бедой нашей страны. Более того, сначала некоторые совместные предприятия просто отказывались платить этот налог, заявляя, что нельзя брать налог за пользование тем, чего не существует. Привыкнув к западным автострадам, капиталисты никак не могли понять, почему ямы, кое-где покрытые асфальтом, у нас называются дорогами.
Чем еще не угодил налогоплательщикам автодорожный налог? Да хотя бы тем, что он уплачивается с выручки. То есть его приходится перечислять и тем, кто несет убытки.
Пытаясь этого избежать, некоторые "горячие головы" вооружились статьями 17 и 23 НК РФ. Из этих статей следовало, что платить нужно лишь те налоги, для которых определены налогоплательщики и все элементы налогообложения. К ним относятся объект налогообложения, налоговая база, период и ставка, порядок исчисления налога, а также порядок и сроки его уплаты. Руководствуясь этими (вполне разумными, заметим) положениями, налогоплательщики решили изучить упомянутый закон о дорожных фондах. И с удивлением обнаружили, что в нем чего-то не хватает. В этом законе нет ни налогового периода, ни сроков уплаты налога на пользователей автодорог, ни порядка его исчисления. Кроме того, раньше и со ставками, которые отдельно применялись для территориального и федерального дорожных фондов, была сплошная неразбериха. Первые устанавливаются "на местах" с правом повышения, вторые - централизованно. Вдобавок не раз эти ставки вводились в действие с нарушением того же НК РФ: В общем, полный разброд!
Выяснив все эти греющие душу особенности налога, плательщикам следовало порадоваться за свою сообразительность и забыть о своих открытиях. Вместо этого "самые грамотные организации" почему-то решили, что им надо соблюдать законодательство. Эти поклонники нового налогового правопорядка еще в прошлом году потребовали вернуть излишне уплаченный налог. К середине 2002 года со своими требованиями они дошли до Конституционного Суда РФ. Ну и получили: определение КС РФ от 4 июля 2002 г № 200-О.
Судьи разъяснили непосвященным, что все элементы налога должны быть прописаны лишь в тех законах, которые приняты после вступления в силу НК РФ, то есть после 1 января 1999 года. Законы, принятые раньше, продолжают работать. Значит, нужно платить даже те "ущербные" налоги, обязательные элементы которых собраны "с миру по нитке" (частично - законами, частично - постановлениями правительства, а местами и вовсе инструкциями МНС России).
По налогу на пользователей автодорог, считают судьи, объект налогообложения, налоговая база и ставка определены в законе о дорожных фондах. Порядок и сроки уплаты налога приведены в пункте 10 Порядка образования и использования средств Федерального дорожного фонда Российской Федерации. Правда, этот документ почти два года не действует*, значит, законодательно установленных сроков уплаты налога сейчас нет. Но лучшие судьи России решили закрыть глаза на такую "мелочь". Что касается порядка исчисления налога на пользователей автодорог, то, по мнению КС РФ, его можно и не прописывать в законе. Не нужен там и налоговый период, ведь он "не имеет решающего значения для исполнения налогоплательщиками обязанности по уплате налога" (из определения КС РФ). Странный "обязательный элемент": по одним налогам он необходим, а по другим вроде и нет. На наш взгляд, КС РФ был близок к тому, чтобы заявить: "Написало МНС России Инструкцию от 4 апреля 2000 г. № 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", вот по ней и работайте". Тогда не понятно, зачем был принят Налоговый кодекс. Ведь для расчета всех налогов спокойно можно было бы пользоваться сотней-другой разъяснений налогового и финансового министерств. Но речь сейчас не об этом.
Все утверждения о правомерности взимания налога основывались на подпункте "м" пункта 1 статьи 19 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в котором было сказано, что в России уплачиваются налоги, зачисляемые в дорожные фонды. А к ним относился и налог на пользователей автодорог. Причем эти подпункт, пункт и статья применяются "впредь до их отмены и (или) установления: иного законодательного регулирования" (из определения КС РФ). Впрочем, законодатель не собирался вводить "иное регулирование", а хотел отменить многострадальный налог с 2003 года. Тогда вместо существующих "дорожных" налогов должен быть установлен транспортный налог.
Эта замена налогов прописана в Федеральном законе от 24 июля 2002 г. № 110-ФЗ. Однако законотворцы странно сформировали его текст. То ли второпях, то ли по недомыслию они умудрились одновременно с введением транспортного налога отменить статью 5 Федерального закона от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ. А в ней как раз и была установлена дата отмены "дорожных" налогов - 1 января 2003 года. Упразднили и тот самый подпункт "м" пункта 1 статьи 19 закона об основах налоговой системы, на котором и держались рассуждения КС РФ. Все эти изменения вступали в силу не 1 января 2003 года, а через месяц после опубликования 110-го закона, то есть 31 августа 2002 года! Тут даже некоторые законопослушные организации не выдержали. Ведь в августе определение КС РФ еще не было опубликовано. Поэтому некоторые налогоплательщики прочитали законы и с сентября решили не платить налог на пользователей автомобильных дорог.
После этого тревогу забило МНС России, издав письмо от 10 сентября 2002 г. № ВГ-6-03/1385@ (опубликовано в прошлом номере "ДЗ". - Прим. ред.). Налоговики распорядились платить "исчезнувший" налог. Но обратите внимание - почему!
Чиновники сообщили, что налог учтен при расчете доходов бюджета на 2002 год. Но об этом следовало сказать не налогоплательщикам, а депутатам, когда те принимали Закон № 110-ФЗ. Кроме того, МНС России ссылается на статью 53 Бюджетного кодекса РФ, в соответствии с которой изменения налогового законодательства, начинающие действовать с нового года, должны быть приняты до утверждения закона о федеральном бюджете на очередной год. Если же налоговые поправки начинают применяться в текущем году, то соответствующие изменения надо внести в закон о бюджете. А законодатель этого не сделал, поэтому налог платить надо. Такие доводы просто умиляют. Когда в середине года меняли правила налогообложения прибыли, МНС России почему-то не вспомнило о бюджетном законодательстве. Да и сам закон о федеральном бюджете на 2002 год уже пять раз исправляли. Какое уж тут соответствие налогового и бюджетного законодательства! Не выдерживает критики и третий аргумент налоговиков - статьи 9 и 21 Закона № 110-ФЗ. Из них следует, что налог на пользователей автодорог отменяется именно с 1 января 2003 года. Но, согласно статьям 2 и 8 того же закона, налог отменяется с 1 сентября 2002 года. Как там у нас с толкованием противоречий и неясностей в пользу налогоплательщика?
Так что все доводы МНС России ничего не стоят. И зачем было их придумывать? Ну собрались бы налоговики и конституционные судьи и сказали бы прямо плательщикам: "Ты виноват уж тем, что хочется мне кушать". Или еще проще: "Деньги нужны". А то законы какие-то стали подгонять. Ну не в Европе же, в самом деле, мы живем. Это у них государство законы соблюдает. А у нас налоги начисляются не по законам, а по понятиям.
Осталось разобраться с одним вопросом: когда платить налог на пользователей автодорог? Конституционный Суд считает, что его нужно перечислять не позднее 14-го числа месяца, следующего за прошедшим. Те, кто не выполнил это требование, будут платить пени. Обоснование данной точки зрения очаровательно: оказывается, все дело в том, что такой порядок уплаты автодорожного налога обусловлен: общественной необходимостью! Просто властям нужно добиться "равномерного: поступления в государственную казну средств, необходимых для покрытия расходных статей бюджета". Впрочем, и грабители оправдывают свой промысел тем, что надо кормить семью.
Налоговики пока не повторили эти рассуждения. В письме МНС России № ВГ-6-03/1385@ указано только, что налог на пользователей автодорог надо заплатить не позднее 14 января 2003 года (малым предприятиям - не позднее 10 апреля 2003 года). То же самое установлено в письме УМНС России по г. Москве от 2 октября 2002 г. № 23-01/3/45963. О том, как уплачивать налог в этом году, в письмах не говорится. Но не стоит забывать, что они составлялись, когда определение КС РФ еще не было опубликовано. Теперь же налоговики ознакомились с мнением судей и скоро "сменят милость на гнев". Как сообщил наш источник в МНС России, уже готовится письмо о том, что налог на пользователей автодорог следует перечислять ежемесячно.
В самую обидную ситуацию попали те предприятия, которые честно последовали букве Закона № 110-ФЗ. Им-то что делать? Ну как что - платить. Нельзя же обжаловать то, что обжаловать нельзя! А пени?.. Так наука дорогого стоит (в буквальном смысле). А определение КС РФ всем нам лишний раз напомнило, что суды защищают права налогоплательщиков только по мелочам. Когда доходит до серьезных и "дорогих" (в смысле сумм, причитающихся бюджету) дел, так здесь закон разворачивают лицом к чиновникам. Всем заявляют: будете платить, и точка. Грустно это, господа!
*Порядок образования и использования средств: утвержден постановлением Верховного Совета РФ от 23 января 1992 г. № 2235-1. Сначала действие этого документа было приостановлено только на 2001 год (ст. 119 Федерального закона от 27 декабря 2000 г. № 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" и приложение 38 к нему). А потом было указано, что постановление ВС РФ и Порядок не действуют и в 2002 году (ст. 135 Федерального закона от 30 декабря 2001 г. № 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" и приложение 17 к нему).