Налог с продаж. Особенности применения

Назад

Источник: ''Налоговый вестник''А.О. Диков, советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

начало статьи

Кроме того, могут встречаться ситуации, при которых не вполне понятно, кто является плательщиком налога с продаж: например, должны ли организации выделять и перечислять налог с продаж с сумм междугородных телефонных переговоров сотрудников, которые носят личный характер, если те осуществляют оплату в кассу предприятия наличными деньгами?

В данном случае необходимо иметь в виду, что организация оплачивает услуги за телефонные переговоры в безналичном порядке, что в соответствии со ст. 349 НК РФ не подлежит обложению налогом с продаж. Дальнейшие взаимоотношения организаций с сотрудниками (уплата денег в кассу и т.д.) для исчисления и уплаты налога с продаж не имеют значения, поскольку юридически и фактически услуга предоставляется самой организации (так как переговоры осуществляются с ее телефонов), а не физическим лицам (не с их личных телефонов).

Главой 27 "Налог с продаж" НК РФ закреплен закрытый перечень операций по реализации товаров (работ, услуг), которые освобождены от налогообложения. Законодателем установлено, что законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации не вправе дополнять данный список иными видами товаров (работ, услуг).

При введении в действие законов субъектов Российской Федерации о налоге с продаж следует руководствоваться Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК-004-93.

Требование раздельного учета налогоплательщиками операций, подлежащих обложению налогом с продаж и не подлежащих обложению этим налогом, должно неукоснительно выполняться.

Как указано в главе 27 "Налог с продаж" НК РФ, не подлежат налогообложению операции по реализации физическим лицам зданий, сооружений, земельных участков и иных объектов, относящихся к недвижимому имуществу, а также ценных бумаг. В соответствии со ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. К недвижимому имуществу также относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. Ценными бумагами являются государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Налогообложению также не подлежат услуги по перевозке пассажиров транспортом общего пользования муниципального образования (за исключением такси), а также услуги по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении морским, речным, железнодорожным и автомобильным транспортом. Здесь следует иметь в виду, что условия отнесения пассажирского транспорта к транспорту общего пользования определены ст. 789 ГК РФ, согласно которой перевозка, осуществляемая коммерческой организацией, признается перевозкой транспортом общего пользования, если из закона и иных правовых актов или выданного этой организации разрешения следует, что организация обязана осуществлять перевозки грузов, пассажиров и багажа по обращению любого гражданина или юридического лица. Отсутствие указания на данную обязанность перевозчика в вышеперечисленных документах не позволяет признавать перевозку перевозкой транспортом общего пользования и, соответственно, не позволяет пользоваться рассматриваемой льготой.

К услугам, оказываемым кредитными организациями, страховщиками, негосударственными пенсионными фондами, профессиональными участниками рынка ценных бумаг, относятся услуги, которые оказывают эти организации, но при этом данные услуги должны быть поименованы в выдаваемой им лицензии.

Если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, то он обязан вести раздельный учет таких операций. Без осуществления раздельного учета операций, а также без подтверждения их соответствующими документами эти операции будут приниматься налоговыми органами как операции, подлежащие налогообложению.

При определении налоговой базы по налогу с продаж необходимо иметь в виду, что при определении цены товаров (работ, услуг) существует ряд ограничений, которыми необходимо руководствоваться при установлении стоимости этих товаров (работ, услуг).

Так, НК РФ установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При этом идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в случае, если взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно ст. 40 НК РФ если цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При применении норм главы 27 "Налог с продаж" НК РФ могут возникать вопросы по определению налоговых ставок, если, например, налогоплательщики расположены в разных субъектах Российской Федерации, но при этом ставка налога с продаж у них различна (например, 5 и 3 %). В данном случае необходимо иметь в виду, что будет применяться ставка налога, установленная в месте реализации товара (работы, услуги). Местом реализации товара в законодательстве признается место перехода права собственности на товар.

В соответствии с главой 27 "Налог с продаж" НК РФ датой осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения, считается день поступления средств за реализованные товары (работы, услуги) на счета в банках, или день поступления выручки в кассу, или день передачи товаров (работ, услуг) покупателю.

Таким образом, датой реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога с продаж является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день поступления средств за реализованные товары (работы, услуги) на счета в банках;
  • день поступления выручки в кассу;
  • день передачи товаров (работ, услуг) покупателю.

Это означает, что обязанность по начислению налога с продаж возникает как в момент оплаты, так и в момент передачи товаров (работ, услуг) в зависимости от того, какая из названных дат наступит раньше.

Налог с продаж подлежит уплате по месту осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг).

Поскольку реализацией товаров признается передача права собственности, то местом осуществления операции по реализации товара можно считать место перехода права собственности на вышеуказанный товар. Таким образом, налог с продаж подлежит уплате по месту перехода права собственности на товар. Согласно ГК РФ право собственности переходит к другому лицу в момент подписания договора, если договором не установлено иное. В договоре, как правило, устанавливаются различные отлагательные условия перехода права собственности, а именно: в связи с наступлением определенной даты, с перемещением имущества, с оплатой, с поступлением денег на расчетный счет, с наличием определенного качества товаров и т.д.

Реализацией работ признается передача результатов выполненных работ. Следовательно, местом осуществления операции по реализации работ можно считать место передачи результатов вышеуказанных работ.

Реализацией услуг признается их оказание. Следовательно, местом осуществления операции по реализации услуг можно считать место их фактического оказания.

Возникновение обязанности по уплате налога с продаж не связывается с местом государственной регистрации или местом постановки налогоплательщика на налоговый учет.

Кроме того, предусмотрен порядок исчисления налога с продаж при реализации товаров по договорам комиссии (поручения, агентским договорам). Так, в зависимости от условий заключенного договора комиссии (поручения, агентского договора) обязанность по уплате налога с продаж возлагается либо на комиссионера (поверенного, агента), либо на комитента (доверителя, принципала). Таким образом, согласно данной норме исключается возможность двойного обложения налогом с продаж товаров, реализуемых в рамках договоров комиссии (поручения, агентских договоров).

Организации, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг) через свои обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения этих организаций, уплачивают налог на территории субъекта Российской Федерации, в котором осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг), исходя из стоимости реализованных через эти обособленные подразделения товаров (работ, услуг).

Однако могут возникать ситуации, при которых налогоплательщикам достаточно трудно определить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет субъекта Российской Федерации. По нашему мнению, в данной ситуации организации могут вычислять среднюю арифметическую сумму, приходящуюся на обособленное подразделение, в течение нескольких предшествующих налоговых периодов (при этом сумма не может быть заниженной).

Ведомственным документом, отражающим позицию налоговых органов на порядок взимания и исчисления налога с продаж, является письмо МНС России от 29.04.2002 N ВГ-6-03/638@*1.

_____

*1 См. с. 200/49 журнала.

Оригинальная версия статьи