Общие положения и классификация расходов в бухгалтерском учете

Материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, установлены "Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99", утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н (далее - ПБУ 10/99). Данное положение не применяется кредитными и бюджетными организациями.

Некоммерческие организации на основании статьи 24 Федерального закона от 12 января 1996 года №7-ФЗ "О некоммерческих организациях" могут осуществлять предпринимательскую деятельность, если это служит достижению целей, ради которых некоммерческая организация создана. При осуществлении предпринимательской деятельности некоммерческие организации должны вести учет доходов и расходов, причем расходы от предпринимательской деятельности должны признаваться в соответствии с положениями ПБУ 10/99.

Понятие расхода

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Данное определение расходов содержится в пункте 2 ПБУ 10/99.

Обращаем ваше внимание на то, что термин "экономические выгоды", содержащийся в приведенном определении расхода организации, не содержится в документах нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Этот термин можно найти в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике РФ, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом ИПБ 29 декабря 1997 года.

Согласно пункту 7.2.1. Концепции:

"будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или их эквивалентов в организацию".

Выбытие активов, не признаваемое расходом

Расходами организации согласно пункту 3 ПБУ 10/99 не признается следующее выбытие активов:

• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и тому подобного). Например, при приобретении (создании) основных средств такие расходы согласно "Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденному Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н (далее ПБУ 6/01), формируют первоначальную стоимость объектов основных средств. При приобретении (создании) объектов нематериальных активов такие расходы согласно "Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000", утвержденному Приказом Минфина Российской Федерации от 16 октября 2000 года №91н (далее ПБУ 14/2000), также формируют первоначальную стоимость объектов.
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи). Согласно пункту 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 10 декабря 2002 года №126н (далее ПБУ 19/02), вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, ценные бумаги других организаций относятся к финансовым вложениям организации.
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобным. Например, если комиссионер продает комиссионный товар (или закупает его для комитента), расходы на реализацию товаров (или на их приобретение) возникают и отражаются в учете комитента.
• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг. Организация, перечислив предварительную оплату своим контрагентам, еще не приобрела каких-либо ценностей. Суммы предварительной оплаты представляют собой дебиторскую задолженность организации и отражаются на счетах учета расчетов с поставщиками, подрядчиками.
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг. Согласно статье 329 ГК РФ задаток является одним из видов исполнения обязательств. Задатком согласно статье 380 ГК РФ признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство обеспечения договора и в обеспечение его исполнения. Соглашение о задатке заключается в письменной форме. В случае сомнения в отношении того, является ли поступившая сумма задатком, она считается уплаченной в качестве аванса.
• в погашение кредита, займа, полученных организацией. Согласно статье 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Обязанностью заемщика является возврат займодавцу той же суммы денег (суммы займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Так как заемщик возвращает сумму займа, полученную по договору, данная сумма не признается его расходом.

Классификация расходов

В зависимости от характера, условия осуществления и направлений деятельности организации в соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 все расходы организации подразделяются на расходы от обычных видов деятельности, операционные расходы и расходы внереализационные.

Расходы, не относящиеся к расходам от обычных видов деятельности, являются прочими расходами, то есть, операционные и внереализационные расходы будут считаться прочими расходами. К прочим расходам отнесены так же и чрезвычайные расходы.

В бухгалтерской отчетности организации, в частности в отчете о прибылях и убытках, расходы организации согласно пункту 21 ПБУ 10/99 должны отражаться с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы, операционные и внереализационные расходы. В случае возникновения чрезвычайных расходов они также отражаются отдельно.

В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.

В бухгалтерской отчетности согласно пункту 22 ПБУ 10/99 также подлежит раскрытию информация: о расходах по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат; об изменении величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг в отчетном году; о расходах, равных величине отчислений в связи с образованием согласно правилам бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и других).

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о расходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Ниже мы рассмотрим более детально каждый вид расходов, порядок из признания и отражение на счетах бухгалтерского учета организации и в отчетности.

Условия признания расходов

В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий, установленных пунктом 16 ПБУ 10/99:

• расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Следует обратить внимание, что для признания расхода необходимо выполнение всех перечисленных выше условий. Если хотя бы одно из условий не выполняется, то в бухгалтерском учете организации признается не расход, а дебиторская задолженность.

По основным средствам и нематериальным активам ежемесячно начисляется амортизация. Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Пунктом 17 ПБУ 10/99 установлено, что расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Более подробно с вопросами, касающимися классификации расходов Вы можете ознакомиться в книге ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" "Расходы организации".