Источник: ''Бухгалтерский учет, налогообложение, аудит в Российской Федерации''
Указания о порядке проведения инвентаризаций даны в пунктах 21-35 Методических указаний. Новшеством здесь является положение о том, что при недостачах списываемая сумма недостающих ценностей должна включать в себя договорную (учетную) цену запаса и долю ТЗР, относящихся к этому запасу. Порядок расчета такой доли организация устанавливает самостоятельно (п.29).
Интерес для бухгалтеров представляют и особенности учета неотфактурованных поставок (п. 36 – 41 Методических указаний).
Определение понятия «неотфактурованные поставки» дано в пункте 36 Методических указаний. Согласно этому пункту неотфактурованными поставками считаются фактически поступившие на склады ТМЦ, на которые отсутствуют расчетные документы. К числу таких документов относятся счета, платежные требование и др.
На склад неотфактурованные поставки принимаются по акту, составляемому как минимум в двух экземплярах. При этом второй экземпляр акта отправляется поставщику, а первый служит документом для оприходования ТМЦ.
Расчетные документы на неотфактурованные поставки могут быть получены в текущем, либо в следующем месяце до составления бухгалтерских регистров по приходу ТМЦ. В этом случае ТМЦ принимаются к учету в общеустановленном порядке по дате оприходования на основании документов поставщика. Учет ведется по принятым в организации учетным ценам. В случаях, когда организация в соответствии с учетной политикой использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость, приход неотфактурованных поставок отражается по рыночным ценам (п. 39 Методических указаний).
Пример 3
Организация в феврале 2002 года заключила договор на покупку сырья на сумму 24 000 руб., в том числе НДС - 4000 руб. По условиям договора покупатель возмещает продавцу расходы по транспортировке до склада покупателя сверх цены договора по отдельному счету. Сырье поступило на склад, в то время как счета продавца на него отсутствовали. Организация учитывает сырье по фактической себестоимости, рыночная цена на них в момент получения составляет 30 000 руб., в т.ч. НДС 5 000 руб.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:
Дебет 10 Кредит 60
– 25 000 руб. – отражена покупная стоимость неотфактурованой поставки сырья по рыночной цене на основании акта о приемке;
Дебет 19 Кредит 60
– 5000 руб. – учтен НДС;
Спустя 2 месяца получены счета (с учетом расходов на транспортировку) на сумму 27 000 руб., в том числе НДС – 4 500руб.
В такой ситуации стоимость сырья необходимо откорректировать. В учете корректировка отражается проводкой:
Дебет 10 Кредит 60
– 2 500 руб. (25 000 – (27 000 – 4500)) - СТОРНО -уточнена стоимость поступившего сырья на основании документов поставщика;
Дебет 19 Кредит 60
– 500 руб. (5 000 – 4500) - СТОРНО - уточнен НДС на основании документов поставщика;
конец примера
Если документы по неотфактурованным поставкам поступили в следующем году до утверждения годовой отчетности, то ПБУ 7/98 «Событие после отчетной даты» дает бухгалтеру возможность скорректировать цену ТМЦ при поступлении документов.
При поступлении документов после утверждения и представления бухгалтерской отчетности учетная стоимость ТМЦ не меняется (п. 41 Методических указаний). А вот расчеты с поставщиком уточняются. Суммы разницы между учетной стоимостью ТМЦ и их фактической себестоимостью списываются в том месяце, когда поступили расчетные документы. При этом, образовавшаяся в результате уменьшения стоимости ТМЦ разница, подлежит списанию следующей проводкой:
Дебет 60 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- уточнена стоимость поступившего сырья на основании документов поставщика как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году.
Если же разница образовалась в связи с увеличением стоимости ТМЦ, то она должна быть списана проводкой:
Дебет 91 субсчет «Прочие доходы» Кредит 60
- отражена в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году корректировка стоимости поступившего сырья на основании документов поставщика.
Суммы входного НДС по приобретенным МПЗ также необходимо уточнить.
Радостной вестью для любого бухгалтера станет возобновление некогда существовавшего порядка оформления приемки МПЗ. При отсутствии расхождений принимаемых ценностей с документами поставщика вместо составления приходного ордера допускается проставлять на счете, накладной поставщика специальный штамп. В его оттиске должны содержаться те же реквизиты, что и в приходном ордере, а также должен проставляться его номер. Такой штамп приравнивается к самому приходному ордеру. Это позволит значительно облегчить работу материально-ответственных лиц и бухгалтерии.
Материалы приходуются в соответствующих единицах изменения (вес, объем, штуки, линейные меры).
Если в документах поставщика указаны более крупные единицы, к примеру, тонны, а в организации принято вести учет в килограммах, то ТМЦ приходуются в единице, принятой в организации. Если материал поступает в одной единице, (бочка, погонный метр) а расходуется в другой (литр, штука), то учет ведется одновременно в двух единицах. Если это делать затруднительно, то разрешено составлять акт перевода единиц. Его подписывают заведующий складом, а также представители бухгалтерии, отдела снабжения, а при необходимости - и других отделов. Одновременно определяется новая учетная цена в новой единице измерения МПЗ.
По общему правилу материалы, переданные на ответственное хранение, не могут расходоваться. Вместе с тем в Методических указаниях (п. 54) перечислены случаи, когда организация может такие материалы использовать или продать. Это допускается в отношении бесхозных вещей, собственник которых неизвестен, либо вещей, от права собственности на которые собственник отказался (ст. 225 ГК РФ).
Пример 4
Покупатель в соответствии с договором получил от поставщика масло в бидонах, но в одном из них оказалось молоко. Отвозить бидон молока поставщику масла накладно. Ко всему прочему молоко является скоропортящимся товаром. Поэтому, заручившись отказом поставщика от молока и его обещанием дослать недостающий бидон масла, покупатель вправе распорядиться молоком самостоятельно. В бухгалтерском учете покупателя молоко должно быть оприходовано по рыночной цене.
Конец примера
Если при приемке поступивших в организацию МПЗ выявлены недостачи и порчи, то необходимо руководствоваться положениями пунктов 58-61 Методических указаний. В этих пунктах подробно разъяснен порядок списания недостач в пределах и сверх норм естественной убыли.
Поясним этот порядок на примере.
Пример 5
В организацию поступила партия товаров, по которым законодательно установлены нормы естественной убыли. Стоимость товаров составила 1200 000 руб., в том числе НДС 200 000 руб. При приемке товаров от поставщика была выявлена недостача на сумму 6000 руб. (включая НДС 1000 руб.). Было установлено, что недостача обнаружена в пределах норм естественной убыли. Сумма транспортных расходов по доставке этой партии товара составила 60 000 руб., включая НДС 10 000 руб.
В бухгалтерском учете покупателя недостачу следует отразить проводками:
Дебет 41 Кредит 60
- 995 000 руб. (1200 000 – 200 000 – 5 000) - оприходован фактически принятый товар (без НДС),
Дебет 19 Кредит 60
- 200 000 руб. – учтен НДС по фактически оприходованному товару,
При этом НДС, относящийся к недостачам в пределах норм естественной убыли, не учитывается в сумме недостач.
Дебет 41 Кредит 60
- 50 000 руб. - отражены расходы по транспортировке товара (без НДС),
При этом сумма транспортных расходов, относящаяся к недостаче в пределах норм естественной убыли не относятся к недостачам.
Дебет 19 Кредит 60
- 10 000 руб. – учтен НДС по транспортным расходам,
Дебет 94 Кредит 60
- 5000 руб. - отражена недостача (порча) товаров в пределах норм естественной убыли;
Дебет 44 (16) Кредит 94
- 5 000 руб. - отражена в составе транспортно-заготовительных расходов (отклонений в стоимости) сумма фактической недостачи товаров в пределах норм естественной убыли.
конец примера
Обратим внимание на то, что согласно НК РФ (п.п. 2 п. 5 ст. 254) потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке ТМЦ в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, также принимаются для целей налогообложения. Но в налоговом учете они признаются в составе материальных расходов. Кроме того, учет отклонений в налоговом учете не предусмотрен.
Что касается норм естественной убыли, то можно порекомендовать воспользоваться разъяснениями, данными в письме МНС России 15.02.2001 № ВГ-6-02/139. Согласно этому письму (п.18) в настоящее время разрешено использовать в практической работе положения ранее изданного приказа МВЭС России от 19.12.97 № 631 «О нормах естественной убыли».
Пример 6
Воспользуемся частично условиями примера 4. Предположим, что установлена недостача товаров на сумму 6000 руб. (включая НДС 1000 руб.). Норма естественной убыли на партию товаров составляет 3 000 руб. (в том числе НДС 500 руб.), остальная недостача сверх норм.
Рассчитаем сумму недостачи сверх норм по фактической себестоимости.
Недостающая сумма товара составит 2 500 руб. (3 000 – 500).
Сумма ТЗР, в доле, приходящейся на сверхнормативную недостачу, будет равна:
(60 000 руб. – 10 000 руб. ) : (1 200 000 руб. – 200 000) х 2500руб. =125 руб.
Сумма НДС по недостающим сверхнормативно ценностям, а также приходящаяся на ТЗР составит:
500 руб. + 125руб. х 20% = 525 руб.
Общая сумма претензии поставщику составит:
3150 руб. (2500+125+525).
В бухгалтерском учете покупателя нужно сделать проводки:
Дебет 76 субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 60
- 3150 руб. – предъявлена претензия к поставщику за сверхнормативную недостачу (порчу) товаров;
Дебет 41 Кредит 60
- 995 000 руб. (1200 000 – 200 000 – 5000) - оприходован фактически принятый товар (без НДС),
Дебет 19 Кредит 60
- 199 500 руб. (200 000 – 500) – учтен НДС по фактически оприходованному товару;
Дебет 41 Кредит 60
- 49 875 руб. (60 000 – 10 000 – 125) - отражены расходы по транспортировке товара (без НДС),
Дебет 19 Кредит 60
- 9 975 руб. (10 000 –125руб. х 20% ) – учтен НДС по транспортным расходам,
Дебет 94 Кредит 60
- 2 500 руб. - отражена недостача (порча) товаров в пределах норм естественной убыли;
Дебет 44 (16) Кредит 94
- 2 500 руб. - отражена в составе транспортно-заготовительных расходов (отклонений в стоимости) сумма фактической недостачи товаров в пределах норм естественной убыли.
*конец примера*
Если поставщик не признает сумму претензии, то покупателю следует обратиться в суд.
Сумма недостач и порчи, ранее отнесенная в дебет счета 76, списывается на счет 94 в следующих случаях. Во-первых, при отсутствии оснований для предъявления претензий или иска (в случае стихийных бедствий и др.). И, во-вторых, когда иск к поставщику или транспортной организации не удовлетворен судом. У коммерческой организации суммы недостачи списывается на финансовые результаты проводкой:
Дебет 91 Кредит 94
- отражены в составе прочих расходов суммы недостачи товаров, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.
В налоговом учете (п. 6 ст. 265 НК РФ) расходы в виде недостач в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, принимаются в составе внереализационных расходов. Однако факт отсутствия виновных лиц должен быть подтвержден документально, например, решением суда.
Способы учета ТЗР определены в пунктах 83-89 Методических указаний. Согласно этим пунктам ТЗР разрешено учитывать различными способами. Первый из таких способов состоит в том, что ТЗР относятся на отдельный счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» на основании расчетных документов поставщика. Следующий способ предусматривает отнесение ТЗР на отдельный субсчет счета 10 «Материалы». И, наконец, в соответствии с последним способом ТЗР прямым путем включаются в фактическую стоимость материалов. Другими словами эти затраты присоединяются к договорной цене, денежной оценке вклада в уставной капитал, рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.
Последний способ рекомендован для организаций с небольшой номенклатурой ТМЦ и в случаях существенной значимости отдельных видов и групп ТМЦ.
ТЗР учитываются отдельно в пределах отдельных групп или видов ТМЦ. Однако при незначительных различиях в удельном весе ТЗР и в случаях невозможности их отнесения непосредственно по конкретным видам и (или) группам допускается вести ТЗР в целом по счету 10 «Материалы» или счету 15 «Заготовление и приобретение материалов» (п. 84 Методических указаний).
При применении метода учета ТЗР с присоединением расходов к счету 15 «Заготовление и приобретение материалов» в состав отклонений входит сумма ТЗР и разница между учетной и договорной ценой.
Порядок списания ТЗР и отклонений, определяется положениями пунктов 86-89 Методических указаний. Как уже отмечалось ранее, условный расчет распределения отклонений и ТЗР приведен в приложении 3 к указаниям. Минфином России предложено несколько вариантов списания ТЗР и отклонений на затраты. В частности, одним из вариантов является их полное списание по истечении месяца (п. 88). Этот способ возможен при условии, что удельный вес отклонений и ТЗР в договорной (учетной) стоимости не превышает 5 процентов.
Заметим, что в налоговом учете нет понятия «отклонения в стоимости» МПЗ. Материальные расходы определяются согласно п. 2 ст. 254 НК РФ исходя из цены приобретения. Поэтому если налогоплательщик закрепит в учетной политике одномоментное списание отклонений в качестве материальных затрат в конце месяца, то это не будет буквально соответствовать требованиям ст. 254. Лучше все же в конце отчетного периода распределить отклонения между общим остатком и всей стоимостью МПЗ, списанных в производство. При этом в учетной политике нужно подробно описать, какой показатель учетной номенклатуры используется.
При отпуске в производство или ином выбытии МПЗ, их оценка по каждой группе (виду) запасов производится одним из четырех способов (п. 16 ПБУ 5/01 и 73 Методических указаний):
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (способ ЛИФО).
Способ оценки для каждого вида материальных ресурсов оговаривается в учетной политике предприятия. Менять однажды выбранный способ можно, но только в случае, если у предприятия есть для этого серьезные основания.
В приложении 1 Методических указаний приведены образцы расчета списания МПЗ по способу средней себестоимости, ФИФО и ЛИФО. При значительной трудоемкости учетных работ при оценке списания по приведенным трем способам, допускается принимать для расчета только договорную цену материалов (п. 79 Методических указаний).
Новым является определение скользящей средней оценки как разновидности средней себестоимости. В этом случае средняя цена определяется в момент отпуска ТМЦ (п. 78 Методических указаний).
В налоговом учете (п. 6 ст. 254 НК РФ) вышеуказанные методы разрешено применять при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг). Для уменьшения объема операций в налоговом и бухгалтерском учете лучше выбрать один и тот же способ списания и закрепить его в учетной политике.
В отношении покупных товаров при их реализации в налоговом учете не предусмотрено применение способа списания по себестоимости каждой единицы. А метод средней себестоимости разрешено применять лишь в случаях, когда с учетом технологических особенностей невозможно применение методов ФИФО и ЛИФО (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Значительную часть в Методических указаниях (п. 133-146) занимает порядок учета МПЗ в бухгалтерии. Здесь аналитический учет материалов ведется в основном двумя методами: количественно-суммовым и оперативно-бухгалтерским (сальдовым).
При количественно-суммовом методе может применяться два варианта учета. В соответствии с первым вариантом в бухгалтерии организации на каждый вид МПЗ открываются карточки аналитического учета. Учет в карточках ведется одновременно в количественном (натуральном) и денежном выражении. В карточках бухгалтер ежемесячно отражает движение материальных ценностей на основании данных первичных документов, поступивших со склада. Затем информация с карточек переносится в оборотные ведомости отдельно по каждому складу и подразделению. На основании оборотных ведомостей составляется сводная оборотная ведомость. Данные этой ведомости сверяются с оборотами и остатками на соответствующих синтетических счетах и с данными карточек складского учета (п. 137 методических указаний). При данном методе проще обеспечить учет материалов по времени первых или последних поступлений (ФИФО и ЛИФО).
При втором варианте карточки аналитического учета не ведутся. Приходные и расходные документы группируются по номенклатурным номерам. По ним просчитываются итоговые данные в конце месяца о приходе и расходе материалов. Данные переносятся в оборотные ведомости, которые составляются в натуральном и денежном выражении по каждому складу отдельно в разрезе синтетических счетов и субсчетов. При втором варианте трудоемкость работ уменьшается, но из-за большой номенклатуры материалов ведомость получается громоздкой.
Более прогрессивным является оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод. Его суть изложена в пункте 138 Методических указаний.
В соответствии с этим методом складской учет и учет в бухгалтерии не дублируются. На складе в карточках или в книгах ведется аналитический учет материалов по количеству. В бухгалтерии материалы учитываются в разрезе групп, субсчетов и счетов материалов только в денежном выражении. При этом в качестве регистров аналитического учета используются карточки учета материалов, ведущиеся на складе. Работник бухгалтерии не реже одного раза в неделю проверяет правильность ведения карточек кладовщиком и удостоверяет своей подписью данные на карточке. На первое число месяца количественные данные об остатках переносятся по каждому номенклатурному номеру из карточек в ведомость учета остатков материалов на складе. При этом оборот прихода и расхода материалов не указывается, а выводится сальдо. Ведомости остатков передаются в бухгалтерию, где происходит таксировка по учетным ценам и выводятся итоги по отдельным учетным группам материалов и в целом по складу.
Сальдовый метод является наиболее эффективным при ручной обработке учетных данных и малой механизации учета. Он требует правильной организации работ и систематического контроля со стороны бухгалтерии за действиями материально ответственных лиц на складе.
Общий порядок бухгалтерского учета входного НДС определен в пунктах 147 – 154 Методических указаний.
В целом практическое применение положений этих пунктов не вызовет у бухгалтеров затруднений.
Мы же обратим внимание на положения пункта 154 Методических указаний. Они касаются организаций, выпускающих продукцию, часть из которой облагается налогом, а часть нет. Эти организации должны обеспечивать расчет доли входящего налога, подлежащего отнесению на затраты соответствующих видов продукции. Подробный алгоритм расчета приведен в вышеупомянутом пункте указаний.
На многих организациях распределение расхода материалов по видам продукции не представляет труда, если в первичных документах возможно указать вид и код изделия, на которое материал израсходован. Однако есть немало организаций, где из одного и того же материала изготавливают несколько видов изделий. Поэтому распределить НДС на каждое изделие можно только косвенно, с использованием каких-либо методов. Распространены нормативный способ, коэффициентный и другие.
Суть нормативного способа распределения заключается в следующем. Для каждого изделия устанавливается норма расхода конкретного материала на единицу продукции. Затем путем умножения нормы расхода на количество выпущенных изделий определяют нормативный расход материала на фактический выпуск. После этого нормативный расход материала сопоставляют с его фактическим расходом и получают процент (соотношение) экономии или перерасхода.
Пример 7
Организация приобрела материалы общим весом 7500 кг по цене 120 руб. за кг включая НДС 20%. Затраты на приобретение материала составили 900 000 руб., в том числе НДС 150 000 руб.
Фактический расход материала на выпуск двух видов изделий составил 7150 кг. Изделий А выпущено 700 шт. Норма расхода материала на единицу этого вида изделия составила 5 кг. Изделий Б выпушено 500 шт. при норме расхода материала 6 кг на штуку. Рассчитаем фактический расход материалов по изделиям:
изделие А
[7150 кг х (700 шт. х 5 кг)] : [(700 шт. х 5кг )+(500шт. х 6 кг)] = 3850 кг
изделие Б
[7150 кг х (500 шт. х 6 кг)] : [(700 шт. х 5 кг) + (500 шт. х 6 кг)] = 3300 кг
Изделие А не облагается при реализации НДС, а изделие Б облагается по ставке 20%. Поскольку изначально не известно, какая часть материала будет использована в производстве необлагаемой НДС продукции, то при соблюдении соответствующих условий (материал оприходован, оплачен, имеется счет-фактура), входной НДС принимается к возмещению из бюджета:
Дебет 68 Кредит 19
- 150 000 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам на основании п. 2 ст. 171 НК РФ.
Стоимость материала, израсходованного на производство изделия А, составила:
100 руб./кг х 3850 кг = 385 000 руб.
На изделие Б израсходовано материала на сумму:
100 руб./кг х 3300 кг = 330 000 руб.
Входной НДС, относящийся к изделию Б (330 000 руб. х 20% = 66 000 руб.) и остатку неизрасходованного материала на складе может быть принят к зачету из бюджета.
А входной НДС, относящийся к изделию А: (385 000 руб. х 20% = 77 000 руб.) должен быть отнесен на затраты по его производству, освобожденному от НДС.
Конец примера
Обратим внимание на примечание к пункту 154 Методических указаний. Как следует из этого примечания, если удельный вес материальных затрат в общих расходах организации составляет менее 50 процентов, то допускается распределять входной НДС пропорционально величине израсходованных на производство материалов. При этом расход материалов на общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие нужды не учитывается, а, значит, НДС по ним принимается к возмещению из бюджета.
При учете НДС также следует помнить и о положениях пункта 4 статьи 170 НК РФ. Этим пунктом, напомним, определен порядок отнесения сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). Он касается организаций, которые частично используют приобретенные товары в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично - в операциях, освобожденных от налогообложения.
В такой ситуации кодекс предусматривает особый порядок учета сумм НДС, предъявленных продавцом указанных приобретенных товаров (работ, услуг). Суммы НДС предписывается включать в затраты, принимаемые к вычету для налогообложения прибыли, или к налоговому вычету в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период.
Пример 8
Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что в отчетном периоде организация реализовала все выпущенные изделия. При этом изделия А реализованы по цене 800 руб. за единицу (без НДС), а изделия Б - по цене 1050 руб. за единицу (в т.ч. НДС – 150 руб.). Общая сумма выручки от продаж (за минусом НДС) составила:
(800 руб. х 700 ед.) + (1050 руб.– 150 руб.) х 500 ед.= 1 010 000 руб.
Бухгалтеру нужно определить долю выручки от продаж облагаемой НДС продукции в общем объеме выручки:
450 000 руб. : 1 010 000 руб. = 45%.
Доля входного НДС, которая может быть принята к вычету (приходящаяся на продажи облагаемой НДС продукции), равна:
150 000 руб. х 45% = 67 500 руб.
Соответственно доля входного НДС, которая может быть отнесена на затраты в целях налогообложения прибыли (приходящаяся на продажи необлагаемой НДС продукции), равна:
150 000 руб. х 55% = 82 500 руб.
*Конец примера*
В то же время указанные выше положения кодекса не применяются в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5 процентов (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг).
В связи с тем, что порядок включения в затраты входного НДС по материалам НК РФ четко не определен, налогоплательщикам необходимо очень подробно описать в учетной политике для целей налогообложения применяемый им в отношении ТМЗ метод расчета НДС, относимого на затраты.
Учету тары посвящены пункты 160-198 Методических указаний. Особенности учета тары объясняются, прежде всего, ее предназначением.
Так, тара под продукцией (товарами) может совершать многократный оборот и подлежать обязательному возврату поставщикам по условиям договора. Относимые к такой таре виды запасов перечислены в пункте 163 Методических указаний. Гарантией возврата тары является взимаемый поставщиком залог, предусмотренный в договоре. Этот залог возвращается покупателю после получения от него порожней тары в исправном состоянии (п. 164 Методических указаний). Условиями договора может оговариваться сдача многооборотной тары тароремонтным организациям (возвратная тара).
Поступление многооборотной тары от поставщика отражается в учете записью:
Дебет 10 субсчет «Тара и тарные материалы» (41 субсчет «Тара под товарами и порожняя») Кредит 60
- отражена тара, поступившая от поставщика.
Поступление многооборотной тары, имеющей залоговые цены (например, мешки, поддоны, стеклянные бутылки, банки), отражается на основании счета-фактуры по залоговой цене (включая НДС). Возвратная тара в счетах, платежных требованиях и других расчетных документах указывается отдельной строкой по цене договора.
Согласно НК РФ (п. 7 ст. 154) при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу продавца в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу. Поэтому сумма НДС по многооборотной таре, имеющей залоговые цены, зачету (возмещению) не подлежит.
При возврате (сдаче) тары поставщикам или тароремонтным организациям таросдатчик (покупатель товара) отражает в учете возврат ее по учетным ценам бухгалтерской проводкой:
Дебет 62 Кредит 10 субсчет «Тара и тарные материалы» (41 субсчет «Тара под товаром и порожняя»)
- возвращена тара поставщику.
Поступление оплаты за возвращенную тару отражается в учете записью:
Дебет 51 Кредит 62
- оплачена возвращенная тара.
Расхождения в суммах между стоимостью возвращенной тары и подлежащей оплате тарополучателем относятся на ТЗР или на счет отклонений в стоимости ТМЦ у покупателя.
При возникновении разницы между фактической или учетной ценой тары и ее договорной стоимостью у поставщика сумма разницы относятся на финансовые результаты у коммерческой организации (п. 176 Методических рекомендаций).
У поставщика полученная от покупателя возвратная тара приходуется на счет 10 в корреспонденции со счетами расчетов. Расходы по ремонту возвратной и многооборотной тары подлежат отнесению на финансовые результаты. Сумма возмещенных покупателем расходов по ремонту возвратной и многооборотной тары и ее очистке не относятся поставщиком на стоимость продукции, а подлежат отнесению также на финансовые результаты как операции дохода.
В соответствии с пунктом 203 Методических рекомендаций учет готовой продукции ведется в натуральных и стоимостных показателях. Готовая продукция может оцениваться в бухгалтерском учете одним из следующих вариантов:
- по фактической производственной себестоимости или фактическим затратам на ее изготовление;
- по нормативной себестоимости;
- по договорным ценам;
- другими способами.
Вариант учета по фактической себестоимости возможен для предприятий индивидуального производства или с ограниченной номенклатурой продукции в условиях ежедневного ее производства и отпуска. Метод характеризуют неточности исчисления себестоимости до окончания отчетного месяца.
В соответствии с вариантом учета готовой продукции по нормативной себестоимости отдельно определяются и учитываются отклонения фактической производственной себестоимости за отчетный период от плановой стоимости. Этим методом обеспечивается единство оценки в текущем учете при планировании и составлении отчетности. Однако при часто меняющейся плановой себестоимости достаточно трудоемким является процесс уточнения остатков готовой продукции.
Вариант учета готовой продукции по учетным ценам является самым распространенным.
Договорные цены (без НДС) используются для учета выполненных заказов, цена расчета за которые основана на составленной и согласованной с заказчиком калькуляции себестоимости при применении индивидуальных или устойчивых рыночных цен.
Выбранный организацией вариант учета готовой продукции должен быть оговорен в учетной политике.
Фомичева Л. П.,Руководитель департамента бухучета и аудита КА "Форум", тел. (095) 728-82-40, 8-902-613-0053E-mail: l_fom@mail.ruОпубликовано в "Нормативные акты для бухгалтера" № 5/2002