Под аудитом бухгалтерской отчетности понимается независимая проверка, осуществляемая аудиторской организацией и имеющая своим результатом выражение мнения аудиторской организации о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
На макроэкономическом уровне аудит бухгалтерской отчетности выступает как элемент рыночной инфраструктуры, необходимость функционирования которого определяется следующими обстоятельствами.
Во-первых, бухгалтерская отчетность используется для принятия решений заинтересованными ее пользователями, в том числе руководством, участниками и собственниками имущества экономического субъекта, реальными и потенциальными инвесторами, работниками, заимодавцами, поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, органами власти и общественностью в целом.
Во-вторых, бухгалтерская отчетность может быть подвержена искажениям в силу ряда факторов, в частности применения оценочных значений и возможности неоднозначной интерпретации фактов хозяйственной жизни; помимо этого, достоверность бухгалтерской отчетности не обеспечивается автоматически ввиду возможной пристрастности ее составителей.
В-третьих, степень достоверности бухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересованных пользователей из-за трудности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций.
Целями аудита бухгалтерской отчетности являются формирование и выражение мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях. Это мнение может способствовать большему доверию к отчетности со стороны пользователей, заинтересованных в информации о данном экономическом субъекте.
В соответствии с п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. "О бухгалтерском учете" бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, а также общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг), состоит из:
бухгалтерского баланса;
Таким образом,существует ряд организаций, которые обязаны представлять бухгалтерскую отчетность вместе с аудиторским заключением, подтверждающим ее достоверность. Какие это организации? Согласно вышеуказанному это организации, которым федеральными законами вменен обязательный аудит по ведению бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В соответствии с подп. 1—4 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" обязательному аудиту подлежат все организации и индивидуальные предприниматели с объемом годовой выручки свыше 500 тыс. МРОТ или с объемом активов свыше 200 тыс. МРОТ.
Кроме того, независимо от размеров выручки и величины активов обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежит бухгалтерская отчетность открытых акционерных обществ, кредитных организаций, страховых организаций и обществ взаимного страхования, товарных и фондовых бирж, инвестиционных фондов, а также государственных внебюджетных фондов, источником образования средств которых являются предусмотренные законодательством РФ обязательные исчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондов, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц.
Также аудиторской проверке подлежит отчетность государственных унитарных предприятий и муниципальных унитарных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели их деятельности соответствуют вышеуказанным показателям. При этом необходимо иметь в виду, что для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены.
Однако в соответствии с подп. 5 п.1 ст. 7 Федерального закона № 119-ФЗ обязательный аудит бухгалтерской отчетности вышеуказанных организаций или индивидуальных предпринимателей возможен только в случае, если он предусмотрен федеральным законом.
Когда, в какие сроки проводить аудиторскую проверку бухгалтерской отчетности? Как показывает опыт, проверка дает более положительный результат, если она начата уже в текущем отчетном году. Ведь в таком случае организация имеет больше возможностей исправить выявленные неточности, ошибки, допущенные при бухгалтерском оформлении операций и сделок.
Куда относятся расходы? Затраты, связанные с проведением обязательной ежегодной аудиторской проверки, могут быть отнесены для целей налогообложения на себестоимость продукции (работ, услуг) в 2001 г. согласно п. 2 "и" Положения о составе затрат, а в 2002 г. в соответствии с п. 17 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Какая ответственность предусмотрена в случае уклонения экономического субъекта от представления в налоговую инспекцию аудиторского заключения?
В соответствии с п. 3 ст. 21 Федерального закона № 119-ФЗ уклонение организации или индивидуального предпринимателя, подлежащих обязательному аудиту, от его проведения или препятствование его проведению влекут взыскание штрафа с организации и индивидуального предпринимателя в размере от 500 до 1000 МРОТ, установленного федеральным законом. Взыскание штрафа производится на основании решения суда или арбитражного суда по искам, предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства, органами государственной налоговой службы и органами налоговой полиции.
Кроме этого, согласно п. 1 ст. 23 НК РФ у налогоплательщиков существует обязанность представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке бухгалтерскую отчетность, в состав которой входит и аудиторское заключение. В соответствии с п. 12 ст. 7 Закона РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 "О налоговых органах РФ" на должностное лицо организации, виновное в непредставлении, несвоевременном представлении или представлении по неустановленной форме бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других платежей в бюджет, может быть наложен административный штраф в размере от 2 до 5 МРОТ на каждого виновного, а за те же действия, совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, — в размере от 5 до 10 МРОТ.
Пример 1
ОАО "Мир" заключило договор на проведение в январе 2002 г. обязательного аудита бухгалтерской отчетности за 2001 г. Сумма договора составляет 30000 руб.(в том числе НДС=5000 руб.) Аудиторская проверка бухгалтерской отчетности была завершена 31 января 2002 г.
В бухгалтерском учете ОАО "Мир" должны быть сделаны следующие записи:
Д-т сч. 26 К-т сч. 60 (76) — 25 000 руб. (30 000 - 5000) — затраты на аудит включены в себестоимость
Д-т сч. 19 К-т сч. 60 (76) -- 5000 руб. — НДС со стоимости аудиторских услуг
Д-т сч. 60 (76) К-т сч. 51 — 30 000 руб. — перечислены денежные средства аудиторской фирме согласно договору
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 5000 руб. -— вычет суммы НДС, уплаченной аудиторской фирме.
В налоговом учете расходы, связанные с проведением аудита бухгалтерской отчетности, отражаются в разделе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Инициативный аудит бухгалтерской отчетности может проводиться по решению экономического субъекта (дирекции или его владельцев). Стоимость такой аудиторской проверки в 2001 г., проводимой по требованию одного из учредителей, не включается в издержки производства и обращения, но если аудит проводится по решению руководства организации или собрания акционеров (учредителей), то бухгалтер вправе включить затраты в себестоимость продукции. Однако в 2002 г. указанные расходы уже не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поскольку в соответствии с п. 17 ст. 264 ПК РФ в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включаются лишь расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством РФ.
Пример 2
Собрание учредителей ООО "Свет" решило провести аудит бухгалтерской отчетности за 2001 г. в целях совершенствования управления производством. 10 января 2002 г. ООО "Свет" заключило с ООО "Аудит" договор аудита бухгалтерской отчетности за 2001 г. Стоимость услуг согласно договору составила 30000 руб. ( в том числе НДС -- 5000 руб.). Аудиторская проверка была завершена 30 января 2002 г.
В бухгалтерском учете 000 "Свет" должны быть сделаны следующие записи:
Д-т сч. 26 К-т сч. 60 (76) — 25 000 руб. (30 000 - 5000) — затраты на аудит включены в себестоимость Д-т сч. 19 К-т сч. 60 (76) — 5000 руб. — НДС со стоимости аудиторских услуг
Д-т сч. 60 (76) К-т сч. 51 — 30 000 руб. -- перечислены денежные средства аудиторской фирме согласно договору
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 5000 руб. — вычет суммы НДС, уплаченной аудиторской фирме.
Однако в соответствии с положениями главы 25 "Налог на прибыль" НК РФ в налоговом учете указанные расходы не включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.
Е. Бондарь, эксперт «БП»
Бухгалтерское Приложение № 1. Январь 2002